Налогообложение российского ПО и сопутствующих услуг. Разбираемся, когда надо платить НДС, а когда не надо
Всем привет! Я Сергей Монаков - юрист в сфере договорного права в IT. Работая с закупками российского ПО (включенного в реестр Минцифры) и сопутствующих услуг (обновления, техподдержка, настройка, инструктаж персонала) через тендеры, я часто сталкиваюсь с непониманием работниками толкования налоговой льготы, предусмотренной пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, при составлении конкурсной документации. Более того, я и сам не так давно «плавал» в этой теме, и не понимал, что облагается НДС, а что нет.
Давайте теперь разберемся вместе.
Обратимся к дефиниции нормы
В соответствии с пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации: исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и базы данных, включенные в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных и (или) единый реестр результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ военного, специального или двойного назначения, прав на использование таких программ и баз данных (включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности), в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним через информационно-телекоммуникационную сеть, в том числе через информационно-телекоммуникационную сеть "Интернет".
*Льгота по освобождению от НДС не применяется, если:
- передаваемые права состоят в получении возможности распространять рекламную информацию в сети «Интернет» и (или) получать к ней доступ;
- размещать предложения о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав сети «Интернет»;
- осуществлять поиск информации о потенциальных покупателях (продавцах) и (или) заключать сделки.
Внимательно прочитав норму, выделяем два главных тезиса. Освобождение НДС наступает при:
- Реализации исключительных прав на ПО и БД, включенных в Реестр;
- Передаче прав на использование ПО и БД , включенных в Реестр;
- Реализации прав на обновления и дополнительные функциональные возможности к ПО.
Таким образом, оказание сопутствующих услуг (техническая поддержка, консультационные услуги, инструктажи и т.п.) в том числе, когда такие услуги оказываются для целей исполнения договоров на реализацию исключительных прав / передачи прав на использования ПО и БД, облагаются НДС в общем порядке.
Реализация исключительных прав на ПО / прав использования ПО, как правило, осуществляется на основании договора на отчуждение исключительных прав / лицензионного договора. Однако такие права можно реализовывать и с помощью заключения смешанных договоров.
При заключении смешанного договора, где, помимо передачи исключительных прав / лицензии на ПО, в качестве предмета договора выступает оказание услуг по технической поддержке, инсталляция ПО, инструктаж и т.д. налоговая льгота будет применяться только к стоимости передаваемых прав на ПО. В договоре целесообразно выделять стоимость ПО без НДС, и стоимость сопутствующих услуг с НДС.
Пример формулировки в договоре
- Х.1. Общая цена договора составляет ___ (__________) рублей, в том числе:
Х.1.1. Стоимость передаваемых прав на ПО составляет _________ (______) рублей, НДС не облагается на основании пп. 26. п. 2. ст. 149 НК РФ.
Х.1.2. Стоимость оказания услуг по технической поддержке ПО и/или проведения инструктажа для работников Заказчика (Лицензиата) составляет _________ (______) рублей, в т.ч. НДС 20% _________ (______) рублей.
Обновления и дополнительные функциональные возможности
Если с техподдержкой, настройкой и инструктажами все более-менее понятно, поскольку такие услуги по своему существу не входят в состав интеллектуальных прав на ПО, то вот с обновлениями и разработкой дополнительного функционала к уже переданному ПО все куда более запутанно.
В пп. 26. п. 2. ст. 149 НК РФ прямо указано, что реализация исключительных прав / прав на использование обновлений и функциональных возможностей к ПО, включенного в Реестр, НДС не облагается, НО
По-прежнему, н***я не понятно, поэтому давайте смоделируем ситуацию:
ООО «Ромашка» приобрело у ООО «Рога и Копыта» неисключительную (простую) лицензию на программу для ЭВМ, включенную в Реестр. В процессе хозяйственной деятельности ООО «Ромашка» потребовался дополнительный функционал к переданной программе, поэтому оно заказало у ООО «Рога и Копыта» разработку нового функционала по ТЗ.
Вопрос: будет ли применяться налоговая льгота на реализацию данного функционала?
Ответ: нет, не будет. Дело в том, что от НДС освобождается именно передача обновлений к ПО, включенному в Реестр, а также предоставление расширения функциональных возможностей ПО , включенному в Реестр. Но указанная норма не распространяется на оказание услуг по разработке обновлений и дополнительного функционала к ПО.
Вот если бы ООО «Ромашка» решила приобрести у ООО «Рога и Копыта» уже существующий пакет дополнений к своему ПО, то такая сделка бы НДС не облагалась. Поэтому я рекомендую разграничивать договоры на приобретение прав на обновления и доп.функциональные возможности, от договора на выполнение работ (услуг) по разработке такого функционала.
Что насчет облачных сервисов?
Что касается SaaS (soft as a service) сервисов, (модель, при которой поставщик предоставляет пользователю удаленный доступ и развертывание к своему продукту через собственный ресурс и обеспечивает своими силами его обновление и функционирование, а пользователю не нужно устанавливать и размещать программные компоненты внутри памяти своего устройства), то ГК РФ не содержит каких-либо ограничений способов использования ПО.
В соответствии с п.4 ст. 1286 ГК РФ пользователю программы для ЭВМ, по лицензионному договору может быть предоставлено право использования программы для ЭВМ или базы данных в предусмотренных договором пределах, т.е. правообладатель самостоятельно определяет объем и способ предоставляемых прав на ПО пользователю. Обязанности записать программу в память компьютера для ее правомерного использования по лицензионному договору не возникает.
Следовательно, передача прав на использование программ и БД, работающих по модели SaaS и включенных в Реестр, освобождается от уплаты НДС.