Как «налог на Google» повлияет на ИТ-рынок — объяснение юристов

Специалисты юридической фирмы «Толкачев и партнеры» Никита Сошников и Ксения Осипова разобрались в деталях принятого закона, который обязывает иностранные компании платить НДС с продажи контента в России, и прокомментировали его главные особенности.

Что случилось

В начале июля президент России подписал Федеральный закон, который установил принципиально новые правила налогообложения электронной коммерции с 2017 года. Теперь иностранные компании, оказывающие так называемые электронные услуги пользователям из России, будут обязаны включать в стоимость своих продуктов российский НДС. Одновременно законодатель вводит специальный порядок администрирования и уплаты налога, а также определяет детальный список электронных услуг.

Разработчики закона утверждают, что его смысл — в выравнивании налогового режима для иностранных и российских провайдеров услуг, однако его применение может привести к совершенно различным последствиям: от реструктуризации моделей деятельности иностранных компаний в России до ужесточения налогового администрирования российских ИТ-проектов.

Мы видим в принятом законе еще одну попытку властей защитить «российские границы» в интернете и исключить бесконтрольную реализацию электронных услуг иностранными провайдерами. В этом контексте закон вполне укладывается в один ряд, например, с принятыми в прошлом году правилами локализации обработки персональных данных в России.

В чем заключаются основные изменения

В законе дается определение электронной услуги и приводится перечень таких услуг. Электронными признаются услуги, которые автоматизированно оказываются в интернете с использованием информационных технологий.

Первым номером в списке электронных услуг обозначено предоставление прав на использование программ для ЭВМ (включая компьютерные игры), баз данных через интернет, в том числе путем предоставления удаленного доступа (включая обновления и дополнительные функции). Удаленный доступ к программе признается услугой, что ставит точку в споре о квалификации SaaS-моделей по российскому праву — лицензия это или оказание услуг.

Этот спор не был бы столь интересным, если бы не его практические последствия: оформление лицензионного договора позволяет правообладателям воспользоваться налоговой льготой по НДС в части освобождения операций с программами для ЭВМ и базами данных.

Формально новые правила распространяются только на иностранных налогоплательщиков, однако мы ожидаем, что российским ИТ-компаниям тоже стоит готовиться отстаивать свои права на применение указанной льготы (недаром в первоначальной редакции законопроекта предполагалась ее отмена).

Кроме того, абсолютно неясно, почему в принятом законе специально выделены компьютерные игры. Для того, чтобы остановить спор российских ученых о том, какова юридическая природа компьютерной игры? Или это специальное указание для разработчиков World of Tanks, Dota 2 или Pokemon GO?

Закон изобилует такими уточнениями и примерами, которые либо излишни, либо дают повод для их различного понимания с учетом сложившейся практики. Например, «предоставление рекламной площади в сети Интернет», «обеспечение коммерческого или личного присутствия в сети Интернет», «предоставление торговой площадки, функционирующей в сети Интернет».

Налоговые органы должны ориентироваться на термины, установленные в налоговом и отраслевом законодательстве. В данном случае им придется полагаться исключительно на собственные представления о рынке ecommerce — конечно, есть риск, что одни и те же ситуации будут рассматривать по-разному.

Также неизвестно, как быть на практике с непрямой монетизацией (например, free-to-play-модели разработчиков популярных MMORPG-игр): электронные услуги, поименованные в законе, в данном случае формально являются безвозмездными. Например, есть бизнес-модели, в которых онлайн-сервис получает оплату за рекламные услуги от третьих лиц. Торговая платформа может получать вознаграждение исключительно за организацию приема платежей на основании отдельного (посреднического) договора без всякой «электронной» специфики.

Будет ли начисляться НДС только на стоимость возмездных услуг или включится механизм определения стоимости безвозмездных услуг и уплаты НДС исходя из такой стоимости? В тексте новых правил ответы найти пока сложно.

Как определить место реализации электронной услуги

Чтобы определить, когда возникает обязанность по уплате российского НДС, иностранной компании необходимо выяснить, находится ли пользователь в момент оказания ему услуг на территории России. Это правило укладывается в нормы об определении места реализации услуг, установленные в пункте 4 статьи 148 Налогового кодекса РФ, но при этом имеет ряд специфических особенностей.

Считается, что операция по реализации электронных услуг совершена в России, если на такое местонахождение пользователя указывают:

• его место жительства;
• место нахождения банка или оператора электронных денежных средств, в котором открыт счет, используемый для оплаты услуг;
• сетевой адрес, использованный при приобретении услуг;
• код страны телефонного номера, который используется для приобретения или оплаты услуг.

Любого из этих критериев достаточно, чтобы признать местом реализации услуг территорию России. Иностранному провайдеру потребуется постоянно проверять пользователей по всем критериям, чтобы исключить налоговые риски доначисления российского НДС.

Обычно информацию о стране банка, выпустившего карту, о сетевом адресе пользователя и о других параметрах собирают посредники, обеспечивающие прием денег (например, операторы электронных платежных систем). Это входит в процедуру предотвращения мошеннических операций («антифрод»). Но вполне вероятно, что при стандартном обмене информацией о совершенном платеже эта информация не поступает к продавцу. В таком случае провайдерам электронных услуг придется пересмотреть протокол обмена информацией и включить в него новые показатели.

Что касается кода страны в телефонном номере, в законе попытались отразить его роль как необходимого условия приобретения товара (когда без указания номера невозможно произвести оплату), а с другой стороны, как способа проведения оплаты. Как правило, платежи с помощью мобильного телефона также проводят через кредитные организации (операторов электронных денежных средств), исключение составляют контентные услуги, за которые от имени пользователя платит оператор связи.

Это скорее формальный критерий: плательщик может находиться далеко за пределами России, но использовать для оплаты российский номер и таким образом влиять на налоговые последствия транзакции.

Кто будет фактически платить НДС в бюджет

Сумма НДС, которая подлежит уплате иностранными провайдерами электронных услуг, должна быть включена в стоимость реализуемых услуг по расчетной ставке 15,25% (то есть указана ставка с суммы gross).

Также предусмотрен специальный порядок уплаты НДС, основную роль в котором играют налоговые агенты. Если иностранная компания оказывает услуги российской организации или индивидуальному предпринимателю, то те становятся налоговыми агентами и уплачивают НДС в бюджет. Например, если российская компания приобретает услуги зарубежного хостинг-провайдера, то именно она будет удерживать НДС и перечислять его в бюджет при осуществлении расчетов с нерезидентом.

Аналогичным образом налоговыми агентами являются российские организации или индивидуальные предприниматели, если они выступают посредниками в расчетах с покупателями — физическими лицами. Например, российский посредник на основании агентского договора принимает оплату от российских физических лиц за предоставление доступа к электронным книгам иностранного правообладателя.

Если же иностранная компания реализует электронные услуги в пользу российских физических лиц напрямую или привлекает для этого иностранного посредника, то исчислять и уплачивать НДС в бюджет обязаны сами иностранные лица. В случае длинной цепочки иностранных посредников действует правило «последнего агента»: налоговым агентом признается та организация, которая непосредственно получает деньги от физического лица. При этом она может даже не иметь договорной связи с самим провайдером электронных услуг.

Что делать иностранным ИТ-компаниям

Все просто: нужно начислять НДС либо думать об учреждении российской юридической структуры. Закон устанавливает новый тип отношений между налоговыми органами и иностранными компаниями — регистрация исключительно для целей уплаты НДС. Раньше такой опции не существовало: постановка иностранной компании на налоговый учет означала администрирование всех предусмотренных в законодательстве налогов и сборов.

С 1 января 2017 года компании, оказывающие электронные услуги, смогут использовать специальный онлайн-сервис ФНС России («НДС-офис интернет-компании») для регистрации и предоставления отчетности. Зарегистрироваться нужно до 1 февраля 2017 года или в течение 30 дней с момента начала оказания электронных услуг.

Иностранные компании будут освобождены от ведения традиционной отчетности (составления счетов-фактур, книг покупок и продаж и так далее). Вместо этого им нужно будет подтверждать оказание услуг российским гражданам с помощью реестра операций. Реестр операций — это документ, форма которого никак не утверждена. От него требуется только отражать стоимость услуг и содержать информацию о том, что услуга оказана физическому лицу на территории России.

Что произойдет, если иностранный провайдер не будет (сознательно или нет) подчиняться новым правилам? Прямого ответа на вопрос закон не дает, но позволяет сделать несколько предположений.

Для проведения проверок у налоговых органов есть инструмент: закон предусматривает возможность истребовать у кредитных организаций информацию о переводах денежных средств, совершенных в пользу иностранного провайдера электронных услуг. При этом запрос информации от платежных посредников потребует согласия руководителя (заместителя руководителя) ФНС России.

По нашему мнению, внимание налоговых органов будет сосредоточено на наиболее крупных игроках ИТ-рынка, деятельность которых направлена на российских пользователей (критерии такой направленности налоговые органы могут позаимствовать из прошлогодних разъяснений Минкомсвязи). С такими игроками будут проводиться беседы об уплате НДС в России или об организации здесь юридического присутствия (как это происходило с Netflix).

Вполне вероятно, что критерий направленности деятельности на российских пользователей, как и возможные санкции в виде блокировки доступа к веб-сайтам будут реализованы и добавлены в текущее регулирование, особенно если иностранные онлайн-ресурсы организуют прием платежей от российских пользователей через зарубежных платежных провайдеров.