Некоторые тезисы про российские правила определения налогового резидентства для физических лиц

Этой заметкой я открываю цикл материалов про налоговые правила для физических лиц. Я Артур Дулкарнаев, налоговый юрист, мой фокус — это все, что касается налоговых и валютных правил для физических лиц.

Главные тезисы этой заметки:

В налоговом кодексе есть глава 23 - она про налог на доходы физических лиц.

Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ, плательщиками налога на доходы физических лиц являются:

В статье 11 Налогового кодекса РФ установлено, что для целей Налогового кодекса РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах под физическими лицами подразумеваются:

Через понятие налогового резидентства определяется налоговая связь какого-то человека с каким-то государством. Получается, что в России не так важно гражданство человека, чтобы у такого человека возникла налоговая связь с РФ.

Это значит, что можно быть иностранцем и платить налоги в России, или можно быть россиянином и не платить налоги в России.

В статье 207 Налогового кодекса РФ написано кто является налоговым резидентом РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 207 Налогового кодекса РФ налоговые резиденты РФ - это физические лица, которые фактически находятся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Не менее - это значит 183 дня или больше.

Исключения предусмотрены в пункте 4 статьи 207 Налогового кодекса РФ.

При этом период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы территории РФ для краткосрочного лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Краткосрочное - это менее 6 месяцев.

Физические лица, которые находятся в РФ менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев, не являются налоговыми резидентами РФ.

Физическое лицо, которое фактически находилось в РФ от 90 до 182 календарных дней включительно в течение периода с 01 января по 31 декабря 2020 года, признавалось налоговым резидентом РФ в налоговом периоде 2020 года при представлении таким физическим специального заявления.

Такое специальное заявление нужно было подать в налоговую инспекцию. Форма заявления была произвольная. Вместе с тем, оно должно было обязательно содержать ФИО и ИНН физического лица.

Срок подачи заявления был такой же как и для подачи налоговой декларации по НДФЛ за прошедший налоговый период. То есть не позднее 30 апреля 2021 года.

Так стало можно из-за принятия Федерального закона от 31 июля 2020 года № 265 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации".

Есть документ, который называется основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики. Такой документ ежегодно утверждается Минфином России.

В “Основных направлениях бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов” Минфин России зафиксировал такие предложения.

На данный момент эти предложения не реализованы.

Согласно пункту 3 статьи 207 Налогового кодекса РФ, независимо от фактического времени нахождения в РФ налоговыми резидентами РФ признаются:

Налоговым кодексом РФ не предусмотрено специального порядка определения налогового статуса длительно работающих за рубежом лиц, не поименованных в пункте 3 статьи 207 Налогового кодекса РФ.

Налоговый статус таких лиц зависит исключительно от времени их нахождения на территории РФ. Так, для лиц, направляемых для работы за пределы РФ в составе дипломатических представительств, консульских учреждений и торговых представительств РФ, налоговый статус определяется в общем порядке. Это касается и членов семей сотрудников органов государственной власти, командированных за рубеж.

23 июля 2024 года государственная дума приняла законопроект № 577665-8 “О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах”.

В этом законопроекте есть много налоговых изменений. Среди прочего скорректирован пункт 3 статьи 207 Налогового кодекса РФ. Это пункт про то, кто является налоговым резидентом РФ независимо от времени физического нахождения в России.

Законопроект стал Федеральным законом от 08 августа 2024 года № 259 "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

Так, независимо от фактического времени нахождения в России налоговыми резидентами РФ признаются:

Каких-либо иных изменений в критериях определения статуса налогового резидента РФ нет.

В России по-прежнему отсутствует критерий центра жизненных интересов для определения налогового статуса.

При налогообложении доходов иностранных граждан следует учитывать положения международных соглашений между Россией и страной, гражданином которой он является. В них может быть предусмотрен особый порядок налогообложения доходов физических лиц, в том числе пониженные ставки.

Статьей 73 “Налогообложение доходов физических лиц” Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года предусмотрено, что в случае, если одно государство-член Евразийского экономического союза в соответствии с его законодательством и положениями международных договоров вправе облагать налогом доход налогового резидента (лица с постоянным местопребыванием) другого государства-члена в связи с работой по найму, осуществляемой в первом упомянутом государстве-члене, такой доход облагается в первом государстве-члене с первого дня работы по найму по налоговым ставкам, предусмотренным для таких доходов физических лиц - налоговых резидентов (лиц с постоянным местопребыванием) этого первого государства-члена.

Положения статьи 73 договора применяются к налогообложению доходов в связи с работой по найму, получаемых гражданами государств-членов Евразийского экономического союза.

Таким образом, с учетом положений статьи 73 договора и пункта 1 статьи 224 Налогового кодекса РФ доходы в связи с работой по найму, осуществляемой в РФ гражданами государств-членов Евразийского экономического союза, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц с применением налоговой ставки 13 процентов начиная с первого дня их работы на территории РФ.

При этом по итогам налогового периода определяется окончательный налоговый статус физического лица в зависимости от времени его нахождения в РФ в этом налоговом периоде.

Изложенный порядок определения налогового статуса применяется в отношении физических лиц независимо от гражданства.

Таким образом, если по итогам налогового периода сотрудник организации не приобрел статус налогового резидента РФ, иными словами находился в РФ менее 183 дней, суммы налога, удержанного с его доходов, полученных в этом налоговом периоде, подлежат перерасчету налоговым агентом по ставке в размере 30 процентов.

В случае если после даты увольнения выплаты не производятся, перерасчетов сумм налога, удержанных по ставке в размере 13 процентов, налоговым агентом не производится.

Непризнание физического лица налоговым резидентом РФ согласно статье 209 Налогового кодекса РФ исключает налогообложение в России доходов, полученных им в соответствующих налоговых периодах от источников за пределами РФ. Так написано в статье 208 Налогового кодекса РФ.

При этом большинство доходов, полученных им от источников в РФ, в этом случае будет облагаться по ставке 30 процентов. Так написано в пункте 3 статьи 224 Налогового кодекса РФ.

Любые физические лица в целях обложения НДФЛ могут как являться налоговыми резидентами РФ, так и не являться налоговыми резидентами РФ.

Согласно пункту 3 статьи 224 Налогового кодекса РФ в отношении большинства доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися резидентами РФ, установлена налоговая ставка 30 процентов. Доходы налоговых резидентов РФ в большинстве случаев облагается по ставке 13 процентов или 15 процентов.

Кстати, обязанность по уплате НДФЛ обусловлена фактом получения доходов, облагаемых налогом, и не зависит от возраста налогоплательщика. При этом Налоговым кодексом РФ предусмотрено участие несовершеннолетних налогоплательщиков в отношениях, регулируемых налоговым законодательством, через законных представителей, в качестве которых в соответствии с Гражданским кодексом РФ признаются родители, усыновители и опекуны. Следовательно, от имени несовершеннолетнего ребенка в возрасте до 18 лет, получившего доход, подлежащий обложению НДФЛ, уплату налога осуществляет его родитель как законный представитель.

Поскольку индивидуальные предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, они также являются плательщиками НДФЛ.

В статье 227 Налогового кодекса РФ для них установлен специальный порядок исчисления и уплаты сумм налога, который распространяется и на других физических лиц, занимающихся частной практикой (частных нотариусов, адвокатов).

В письме Минфина России от 29 июня 2015 года № 03-04-05/37275 разъяснено, что индивидуальные предприниматели признаются резидентами РФ в порядке, установленном в пункте 2 статьи 207 Налогового кодекса РФ для определения налогового статуса физических лиц.

Для небольших предпринимателей в налоговом кодексе есть возможность добровольного выбора налогового режима в отношении осуществляемой предпринимательской деятельности. Это может быть:

Упрощенная система налогообложения (УСН) - это специальный налоговый режим. Налог при такой системе платят компании и ИП, которые и перешли на УСН.

Для ИП уплата УСН заменяет собой уплату НДФЛ в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности. То есть человек получает доход от предпринимательской деятельности и не платит НДФЛ, но платит УСН.

Есть перечень лиц, которые не могут применять УСН. Этот перечень исчерпывающий. ИП, которые живут за рубежом большую часть года, в нем нет.

Есть письма минфина, где написано, что возможность применения УСН не ставится в зависимость от наличия или отсутствия у человека статуса налогового резидента РФ. Дело в том, что статус налогового резидента РФ - это инструмент, чтобы понять а надо ли человеку платить НДФЛ, а если надо, то по какой ставке. ИП на УСН не платят НДФЛ. Их это не касается.

Это значит, что человек, который живет большую часть календарного года за рубежом может зарегистрироваться в качестве российского ИП и применять УСН. Еще это значит, что человек, который уже живет большую часть календарного года за рубежом все равно остается плательщиком российского УСН.

При определении налоговой базы по УСН, в составе доходов учитываются доходы, полученные в рамках осуществления предпринимательской деятельности как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ. Точнее, не так важно откуда получены доходы - из России или из-за рубежа, главное, что доходы получены от предпринимательской деятельности.

Получается, что если вы уехали из России, у вас в России остался статус ИП, а вы продолжаете заниматься тем же видом предпринимательской деятельности, но просто получаете деньги от иностранных клиентов на свои зарубежные счета, то российская налоговая по-прежнему претендует на налогообложение таких доходов в рамках УСН, как и тогда, когда вы жили в России.

Патентная система налогообложения (ПСН) - это специальный налоговый режим для субъектов малого предпринимательства. Применять ПСН могут только ИП.

Есть ограниченный перечень видов деятельности, в отношении которых можно применять ПСН. Еще есть условия, при нарушении которых ИП теряет право на применение ПСН. Например, это условие о размере:

ПСН применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, перечень которых устанавливается законами субъектов РФ. Например, в Москве можно:

При этом в перечне ограничений для применения ПСН нет требования о российском налоговом резидентстве ИП. Это значит, что человек может иметь статус ИП в РФ, жить за рубежом большую часть года или не жить в РФ вовсе, но все равно применять ПСН.

Про это есть письмо минфина от 25 ноября 2013 года № 03-11-12/50675, где написано, что ИП, не являющийся налоговым резидентом РФ, вправе применять ПСН в обычном порядке, в том числе в отношении деятельности по сдаче в аренду жилых и нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности.

Если вы ИП и занимаетесь разработкой ПО, то тут сложнее. Налоговая может оспорить применение патента из-за того, что деятельность не ведётся в том месте, где вы получили патент.

Понятия "налоговый резидент РФ" и "не налоговый резидент РФ" - это понятия, которые нужны, чтобы определить а возникает ли НДФЛ в какой-то ситуации, а если возникает, то по какой ставке. Еще это нужно, чтобы понять можно ли использовать налоговый вычет.

Самозанятые - это люди, которые платят налог на профессиональный доход (НПД). Это такой режим, который существует как альтернатива НДФЛ в отношении некоторых доходов.

Уплата НПД заменяет уплату НДФЛ.

Это означает, что поскольку самозанятые не платят НДФЛ, то и все правила, которые есть в налоговом кодексе про НДФЛ их не касаются. Например, самозанятых не касаются правила налогового резидентства.

Если для ответа на вопрос а надо ли платить НДФЛ обычному человеку нужно определить его налоговый статус и источник дохода, то самозанятому на эти вопросы отвечать не надо.

Самозанятый платит НПД не потому, что он живет в РФ большую часть года или потому, что получает доход из РФ. Он платит НПД потому, что он встал на учет как самозанятый - зарегистрировался в приложении "Мой налог".

Это означает, что возможность быть самозанятым не зависит от наличия или отсутствия у человека статуса налогового резидента РФ. Но супер важно знать, что если живешь за рубежом, самозанятым можно быть только тогда, когда твой клиент находится в РФ. Когда и ты, и твой клиент находитесь за рубежом, то быть самозанятым нельзя. Деятельность должна вестись в РФ.

Вот что будет в следующих материалах:

Артур Дулкарнаев, налоговый юрист.